W realiach biznesowych nieterminowe płatności i niewypłacalni kontrahenci są niestety powszechnym zjawiskiem. Prawidłowe zarządzanie należnościami i realistyczna ocena ich ściągalności to fundament rzetelnej sprawozdawczości finansowej. Jednym z najważniejszych narzędzi księgowych służących do tego celu są odpisy aktualizujące należności. Proces ten, choć może wydawać się skomplikowany, jest niezbędny do przedstawienia prawdziwego i rzetelnego obrazu sytuacji finansowej przedsiębiorstwa. W tym artykule wyjaśnimy, czym są odpisy aktualizujące, kiedy należy je tworzyć oraz jakie są różnice między ujęciem bilansowym a podatkowym.
Czym jest odpis aktualizujący należności i dlaczego jest ważny?
Odpis aktualizujący należności to operacja księgowa polegająca na zmniejszeniu wartości bilansowej należności, co do której istnieje wysokie prawdopodobieństwo, że nie zostanie ona uregulowana przez dłużnika w pełnej lub częściowej wysokości.
Tworzenie odpisów jest bezpośrednim zastosowaniem jednej z nadrzędnych zasad rachunkowości – zasady ostrożności. Zgodnie z nią, w wyniku finansowym jednostki należy uwzględnić wszystkie przewidywane ryzyka gospodarcze i straty, w tym te dotyczące należności. Innymi słowy, firma nie może w swoich księgach i bilansie pokazywać aktywów (w tym przypadku należności) w wartości wyższej, niż ich realna, możliwa do odzyskania wartość. Celem jest więc unikanie zawyżania wartości majątku i wyniku finansowego, co mogłoby wprowadzać w błąd użytkowników sprawozdań finansowych (zarząd, inwestorów, banki).
Podstawa prawna i przesłanki utworzenia odpisu
Obowiązek i zasady tworzenia odpisów aktualizujących wartość należności reguluje art. 35b ust. 1 Ustawy o rachunkowości. Zgodnie z tym przepisem, wartość należności podlega aktualizacji z uwzględnieniem stopnia prawdopodobieństwa ich zapłaty. Ustawa wskazuje konkretne sytuacje, w których należy dokonać odpisu:
- Należności od dłużników postawionych w stan likwidacji lub upadłości – odpis tworzy się do wysokości należności nieobjętej gwarancją lub innym zabezpieczeniem. W praktyce, po ogłoszeniu upadłości dłużnika, zazwyczaj dokonuje się odpisu na 100% wartości należności.
- Należności od dłużników w przypadku oddalenia wniosku o ogłoszenie upadłości, gdy majątek dłużnika nie wystarcza nawet na pokrycie kosztów postępowania upadłościowego – w takiej sytuacji również tworzy się odpis na 100% wartości należności, gdyż jej odzyskanie jest praktycznie niemożliwe.
- Należności kwestionowane przez dłużników lub dochodzone na drodze sądowej – jeśli dłużnik kwestionuje istnienie lub wysokość długu, lub gdy sprawa trafiła do sądu, należy dokonać odpisu, uwzględniając ocenę szans na wygranie sporu.
- Należności stanowiące równowartość zasądzonych, lecz nieściągalnych kwot.
- Należności przeterminowane lub nieprzeterminowane o znacznym stopniu prawdopodobieństwa nieściągalności – w tym przypadku jednostka musi dokonać własnej, rzetelnej oceny ryzyka, biorąc pod uwagę sytuację finansową dłużnika i historię dotychczasowej współpracy.
Jak prawidłowo zaksięgować odpis aktualizujący?
Utworzenie odpisu aktualizującego należności jest operacją, która wpływa na wynik finansowy firmy, obciążając jej koszty.
Schemat księgowy utworzenia odpisu:
- Winien (Dt): Konto 761 – „Pozostałe koszty operacyjne”
- Ma (Ct): Konto 280 – „Odpisy aktualizujące wartość należności”
Konto „Odpisy aktualizujące wartość należności” jest kontem korygującym. W bilansie nie jest ono prezentowane osobno, lecz jego saldo pomniejsza wartość brutto należności, dzięki czemu w aktywach wykazywana jest ich realna, możliwa do odzyskania wartość netto.
Przykład: Firma posiada należność w kwocie 12 300 zł brutto od kontrahenta, który ogłosił upadłość. Firma tworzy 100% odpis aktualizujący. Księgowanie: Wn 761: 12 300 zł, Ma 280: 12 300 zł. W bilansie należności od tego kontrahenta będą miały wartość zerową (12 300 zł należności brutto minus 12 300 zł odpisu).
Odpis aktualizujący w ujęciu podatkowym – kluczowe różnice
To jeden z najbardziej skomplikowanych aspektów. Należy zapamiętać fundamentalną zasadę: nie każdy odpis aktualizujący utworzony zgodnie z ustawą o rachunkowości jest automatycznie kosztem uzyskania przychodu w rozumieniu ustaw o podatku dochodowym (CIT i PIT).
Przepisy podatkowe są znacznie bardziej restrykcyjne. Aby odpis aktualizujący mógł zostać zaliczony do kosztów podatkowych, muszą być spełnione łącznie następujące warunki:
- Należność musiała być wcześniej zarachowana jako przychód należny.
- Nieściągalność wierzytelności musi być uprawdopodobniona w sposób określony w ustawie podatkowej (np. poprzez postanowienie sądu o oddaleniu wniosku o upadłość, ogłoszenie upadłości dłużnika, lub wpisanie dłużnika do Krajowego Rejestru Długów).
Jeśli te warunki nie są spełnione (np. tworzymy odpis tylko na podstawie opóźnienia w płatności bez formalnego uprawdopodobnienia), odpis ten będzie stanowił dla celów podatkowych koszt niestanowiący kosztu uzyskania przychodu (NKUP).
Rozwiązanie lub odwrócenie odpisu aktualizującego
Odpis aktualizujący nie jest tworzony na stałe. Należy go rozwiązać (odwrócić), gdy ustanie przyczyna, dla której został utworzony. Dzieje się tak najczęściej, gdy:
- Dłużnik ureguluje swoją należność.
- Należność zostanie umorzona, przedawni się lub zostanie uznana za definitywnie nieściągalną i spisana z ewidencji.
Schemat księgowy rozwiązania odpisu:
- Winien (Dt): Konto 280 – „Odpisy aktualizujące wartość należności”
- Ma (Ct): Konto 760 – „Pozostałe przychody operacyjne”
Odwrócenie odpisu powoduje powstanie przychodu operacyjnego. Jeśli odpis był wcześniej zaliczony do kosztów podatkowych, jego rozwiązanie będzie skutkowało powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu.
Podsumowanie
Odpisy aktualizujące należności są nieodłącznym elementem rzetelnej rachunkowości, pozwalającym na realistyczną wycenę majątku firmy zgodnie z zasadą ostrożności. Ich prawidłowe tworzenie i rozwiązywanie wymaga jednak nie tylko znajomości Ustawy o rachunkowości, ale również przepisów podatkowych, które w sposób odmienny i bardziej restrykcyjny regulują kwestię zaliczania ich do kosztów uzyskania przychodu. Świadome zarządzanie tym procesem pozwala na uniknięcie błędów w sprawozdawczości i optymalizację obciążeń podatkowych.
